ราคาตลาด/รายจ่าย ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีค่าตอบแทนภารจำยอม
เรื่อง ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีค่าตอบแทนภารจำยอมข้อเท็จจริงบริษัท พ. ซึ่งเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002, 0003 และ 0004 ตำบลประชาธิปัตย์ อำเภอธัญบุรี จังหวัดปทุมธานี บริษัทฯ ได้ลงทุนพัฒนาธุรกิจอสังหาริมทรัพย์ โดยมี รายละเอียดดังนี้ 1. บริษัทฯ ให้บุคคลภายนอกเช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002 และ 0003 เป็นการเช่า ระยะยาว ซึ่งผู้เช่าได้กำหนดเงื่อนไขให้บริษัทฯ จัดสร้างถนนเชื่อมทางเข้าออกด้านพหลโยธินกับด้านถนน รังสิต-ปทุมธานี และนำถนนดังกล่าวไปจดทะเบียนภารจำยอมให้แก่ที่ดินแปลงที่บริษัทฯ ให้เช่าโดยอนุญาต ให้บุคคลภายนอกผ่านถนนดังกล่าวได้โดยไม่คิดค่าตอบแทน 2. การดำเนินการจดทะเบียนภารจำยอม กรมที่ดิน แจ้งว่า บริษัทฯ ไม่สามารถดำเนินการ จดทะเบียนภารจำยอมได้ เนื่องจากตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์กำหนดว่า เจ้าของภารยทรัพย์ และสามยทรัพย์ จะต้องไม่ใช่บุคคลเดียวกัน 3. บริษัทฯ ได้แบ่งที่ดินโฉนดเลขที่ 0004 จำนวน 10 ไร่ เพื่อจัดสร้างถนน โดยได้ให้ บริษัทในเครือ (บริษัทถือหุ้นอยู่เกินร้อยละ 60) เข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วมในอัตราส่วน 1 ใน 10 โดยให้ บริษัทในเครือจ่ายค่าตอบแทนการเข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วมเป็นเงิน 10 ล้านบาท ตามราคาประเมินของ กรมที่ดินและนำไปจดทะเบียนภารจำยอมให้ผู้เช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002, 0003 และ บุคคลภายนอกได้ใช้ประโยชน์โดยไม่คิดค่าตอบแทน ณ กรมที่ดิน 4. บริษัทฯ ตกลงจ่ายค่าตอบแทนจากการใช้ทางภารจำยอมบนที่ดินให้แก่บริษัท ในเครือเป็น เงิน 15 ล้านบาท 5. บริษัทฯ ลงทุนก่อสร้างถนนบนเนื้อที่ 10 ไร่ ด้วยค่าใช้จ่ายของบริษัทฯ แต่เพียงผู้เดียว บริษัทฯ หารือว่า 1. ราคาที่ดินที่บริษัทฯ ขายให้แก่บริษัทในเครือตามราคาประเมินของกรมที่ดิน จะถือว่าบริษัทฯ โอนทรัพย์สินในราคาต่ำกว่าราคาตลาดโดยมีเหตุอันสมควร ตามมาตรา 65 ทวิ (4)แห่ง ประมวลรัษฎากรหรือไม่ และหากราคาประเมินกรมที่ดินไม่ใช่ราคาตลาดขอให้ชี้แจงหลักเกณฑ์ใน การคำนวณหาราคาตลาดของที่ดิน เพื่อเป็นแนวทางปฏิบัติต่อไป 2. ค่าตอบแทนที่บริษัทฯ จ่ายให้แก่บริษัทในเครือเป็นจำนวนเงินเกินกว่าต้นทุนค่าซื้อที่ดิน (จำนวน 15 ล้านบาท) จะถือว่าบริษัทฯ จ่ายค่าตอบแทนเกินปกติโดยไม่มีเหตุอันสมควรตามมาตรา 65 ตรี (15) แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่ และจะถือว่าบริษัทในเครือได้คิดค่าตอบแทนไม่ ต่ำกว่าราคาตลาดตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่ 3. บริษัทในเครือไม่ได้เป็นผู้ประกอบการขายสินค้าหรือให้บริการในทางธุรกิจเป็นปกติธุระ บริษัทในเครือจะต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัทฯ หรือไม่ 4. ค่าตอบแทนจากการใช้ทางภารจำยอมถือเป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่ง ประมวลรัษฎากร ใช่หรือไม่ เมื่อบริษัทฯ จ่ายเงินดังกล่าวให้แก่บริษัทในเครือ บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหัก ภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 3.0 ใช่หรือไม่ 5. ค่าตอบแทนการใช้ทางภารจำยอม ผู้รับจะรับรู้เป็นรายได้สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่มี การจดทะเบียนภารจำยอมทั้งจำนวนได้หรือไม่ และผู้จ่ายเงินจะคิดเป็นค่าใช้จ่ายทั้งจำนวนใน รอบระยะเวลาบัญชีที่มีการจ่ายเงินได้ดังกล่าวได้หรือไม่ อย่างไร 6. กรณีบริษัทฯ เป็นผู้ออกค่าใช้จ่ายในการก่อสร้างถนนทั้งสิ้น ค่าใช้จ่ายในการ ก่อสร้าง ดังกล่าวบริษัทในเครือจะต้องรับรู้เป็นรายได้ (ตามอัตราส่วน 1 ใน 10) ด้วยหรือไม่ และบริษัทฯ จะ นำไปคำนวณหักค่าเสื่อมราคาของถนนที่ก่อสร้างไปตามส่วนของกรรมสิทธิ์ที่ถือครอง (9 ใน 10 ส่วน) ถูกต้องหรือไม่ กฎหมายที่เกี่ยวข้องมาตรา 39, มาตรา 65 ทวิ (4), มาตรา 65 ตรี (5), มาตรา 77/1(10)แนววินิจฉัย1. กรณีบริษัทฯ ได้ให้บริษัทในเครือเข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วมในที่ดินโฉนดเลขที่ 1799 ใน อัตราส่วน 1 ใน 10 โดยบริษัทในเครือจ่ายค่าตอบแทนในการเข้าร่วมกรรมสิทธิ์เป็นเงิน 10 ล้านบาท เพื่อก่อสร้างถนนอำนวยความสะดวกแก่ผู้เช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 0001, 0002 และ 0003 และ บุคคลภายนอก ไม่เข้าลักษณะเป็นกิจการร่วมค้าตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากไม่เข้า ลักษณะดังต่อไปนี้ (1) ได้ตกลงเข้าร่วมทุนกันไม่ว่าจะเป็นเงิน ทรัพย์สิน แรงงานหรือเทคโนโลยี หรือ ร่วมกันในผลกำไรหรือขาดทุนอันจะพึงได้ตามสัญญาที่กระทำร่วมกันกับบุคคลภายนอก หรือ (2) ได้ร่วมกันทำสัญญากับบุคคลภายนอก โดยระบุไว้ในสัญญาว่า เป็นกิจการร่วมค้า (3) ได้ร่วมกันทำสัญญากับบุคคลภายนอก โดยสัญญากำหนดให้ต้องรับผิดร่วมกันในงานที่ทำ ไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วน และต้องรับค่าตอบแทนตามสัญญาร่วมกันโดยสัญญาไม่ได้แบ่งแยกงานและ ค่าตอบแทนระหว่างกันไว้อย่างชัดเจน 2. กรณีการคำนวณราคาที่ดินที่บริษัทฯ ให้บริษัทในเครือเข้าถือกรรมสิทธิ์ร่วม ต้องคำนวณตาม ราคาตลาดในวันที่โอนตามมาตรา 65 ทวิ (4) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งคำว่า"ราคาตลาด" หมายถึง ราคาค่าตอบแทนซึ่งคู่สัญญาที่เป็นอิสระต่อกันพึงกำหนดโดยสุจริตในทางการค้า โดยใช้ราคา ณ วันที่โอน ที่ดิน ตามคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.113/2545 ฯ ลงวันที่ 16 พฤษภาคม พ.ศ. 2545 ซึ่งบริษัทฯ จะ ต้องนำราคาตลาดหรือราคาประเมินทุนทรัพย์เพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียมจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตาม ประมวลกฎหมายที่ดินซึ่งเป็นราคาที่ใช้อยู่ในวันที่มีการโอนนั้นแล้วแต่อย่างใดจะมากกว่ามารวมคำนวณเป็น รายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร 3. ค่าตอบแทนจากการใช้ทางภารจำยอมที่บริษัทฯ จ่ายให้แก่บริษัทในเครือถือเป็น เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(8) แห่งประมวลรัษฎากร และถือเป็นการจ่ายค่าบริการที่ บริษัทในเครือได้ให้บริการแก่บริษัทฯ เข้าลักษณะเป็นการให้บริการตามมาตรา 77/1(10) แห่ง ประมวลรัษฎากร อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/2 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทในเครือมีหน้าที่ต้องเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจากบริษัทฯ และเมื่อบริษัทฯ จ่ายเงินดังกล่าวให้แก่ บริษัทในเครือ บริษัทฯ มีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายในอัตราร้อยละ 3.0 ตามข้อ 12/1 ของ คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 ฯ ลงวันที่ 26 กันยายน พ.ศ. 2528 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดย คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.104/2544 ฯ ลงวันที่ 15 กันยายน พ.ศ.2544 4. บริษัทในเครือต้องนำค่าตอบแทนที่ได้รับจากบริษัทฯ มารวมคำนวณเป็นรายได้เพื่อเสีย ภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร บริษัทฯ ไม่มีสิทธินำค่าตอบแทนที่จ่ายมาถือเป็น รายจ่ายทั้งจำนวนในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีการจ่ายค่าตอบแทนดังกล่าว เพราะเป็น รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนต้องห้าม ตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร แต่บริษัทฯ มีสิทธิหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สินตามระยะเวลาที่ได้ทรัพย์สินนั้นมาในแต่ละ รอบระยะเวลาบัญชีตามมาตรา 4(4) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 5. กรณีบริษัทฯ ก่อสร้างถนนบนที่ดินที่มีบริษัทในเครือเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ร่วมอยู่นั้น ถือเป็น รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร แต่บริษัทฯ มีสิทธิหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สินตามมาตรา 4(5) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 ที่มา:หนังสือข้อหารือกรมสรรพากร ที่ กค 0706/52 ลงวันที่ 06 มกราคม 2546 |